Merhaba,

Bana göre burada vergi incelemeleriyle ilgili konularda sıkıntı yaşayan kişilerin durumu farklı olduğundan hizmet ihracında KDV istisnasından yararlanabilmek için (olmayan) faturanın ellerinde olmayan nedenlerle zamanında düzenlenmediği iddiasıyla teslimlerine vergi ziyaı cezalı KDV uygulaması son derece hatalıdır. Sizin görüşünüze de saygı duyarım çünkü bütün vergi müfettişleri sizin gibi düşünüyor. Sizin dediğiniz şekilde raporlar yazıyorlar ve vergi ziyaılı kdv talep ediyorlar. Ama ortada cidden anormal derecede haksızlıklar meslek hayatımda görmediğim derecede büyük sıkıntılar var.

Vergi inceleme raporlarını nereden tutarsanız tutun elinizde kalıyor. Dediğiniz bir an bile doğru olsa, bu defa vergi müfettişleri KDV matrahını yanlış hesaplıyorlar. KDV matrahı yanlış olunca, gelir vergisi matrahı da yanlış oluyor. Gelir Vergisi Matrahı yanlış hesaplanınca geçici vergi matrahı da yanlış hesaplanıyor. Böyle olunca kesmeleri gereken fatura rakamı da hatalı oluyor. Her şey hatalı. Hatalı bir şekilde silsile yoluylo devam ediyor. Yani hatanın, hatasını yapıyorlar. Vergi mahkemesi diyelim ki KDV konusunda vergi dairesini haklı buldu, fakat bu defa diyecek ki matrah hatalı. Yani hatalı hesaplanmış, vergi/cezaları buradan bozacak. Dava dilekçesini alırken 20 defa kontrol eden bir mahkeme, matrah şu şu şu nedenle yanlış hesaplanmıştır şeklindeki bir iddiayı da en az 20 defa kontrol edecektir. Önümde öyle saçma sapan vergi inceleme raporları var ki, artık vergi inceleme raporlarında hata bulmaktan bıkar hale geldim. İnanın vergi inceleme raporu okumak dahi istemiyorum, moralim bozuluyor, üzülüyorum.

Tartışma konusu genel tebliğin ilgili bölümü şu şekildedir:
"2. Hizmet İhracı
3065 sayılı Kanunun (11/1-a) maddesine göre yurtdışındaki müşteriler için yapılan hizmetler vergiden istisna edilmiştir.
2.1. İstisnanın Kapsamı
3065 sayılı Kanunun (11/1-a) maddesi kapsamında bir hizmetin KDV’den istisna olabilmesi için, aynı Kanunun (12/2)nci maddesine göre;
- Hizmetin yurtdışındaki bir müşteri için yapılması,
- Hizmetten yurtdışında faydalanılması,
gerekir.
Hizmetin yurtdışındaki bir müşteri için yapıldığı, yurtdışındaki müşteri adına düzenlenen fatura ve benzeri belge ile tevsik edilir."

Buradan görüleceği üzere KDV istisnasından yararlanabilmek için değil hizmetin yurtdışındaki bir müşteri için yapıldığını ispatlayabilmen için düzenlenmesi gerekir denilen fatura sadece bir ISPAT (tevsik) vasıtası olarak kullanılmaktadır. Yani hizmet ihracatının esaslı unsurlarından biri değildir. Burada fatura 7 gün içinde düzenlenmeli ve defterlere kaydedilmeli diye bir şart kesinlikle yoktur. Zaten Danıştay'ın geçen sene defter belgelerle ilgili verdiği içtihadı birleştirme kararından sonra defterlerin de artık bir anlamı yoktur. Vergi idaresi, yaptığı incelemelerde, önüme gelmiş olan vergi inceleme raporlarında genelde şöyle bir ifadeye yer veriyor "tamam, hizmet yurt dışına yapılmış ve hizmetten yurt dışında faydalanılmıştır. Bu noktada sıkıntı yok. Fakat en azından mükellef fatura düzenlemediği için bu KDV istisnasından yararlandırılmaması gerekir" Diğer taraftan faturasını süresinde düzenleyip hizmet ihracatındaki KDV istisnasından yararlanan bir mükellefle, süresinde (elinde olmayan nedenlerle) fatura düzenleyemeyen mükellefin KDV istisnasından yararlanmasından eşitsiz durum da yoktur.
Faturanın vergi usul kanununda .. yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere ... işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesikadır. şeklinde tanımlanmış olup bu tanıma göre fatura ticari vesika olup yalnızca vergi mükellefi olanlarca kesilebilir. Vergi mükellefi olmayan birinden fatura kesilmesini beklemek doğru değildir. Yukarıdaki kural işe başlamayı süresinde bildirmiş, defterlerini, belgelerini tasdik ettirmiş ve vergisel ödevlerini süresinde yerine getiren kişilerle ilgilidir. Oysa buradaki arkadaşlar vergi mükellefi olduklarını ve vergisel yükümlülükleri yerine getirme zorunda olduklarını yaşamakta oldukları vergi incelemesiyle öğrendiklerinden, ellerinde herhangi bir fatura olmadığından, artık fiilen ve hukuken kendilerinden geçmişe dönük fatura kesme görevi beklenemez. Zaten kesemezler de artık imkansız.

Bu durum tıpkı şuna benzer; vergi kanunlarımızda vergi beyannamesini süresinde vermemek kesinlikle cezayı gerektiren bir suçtur. Yani bir kişi X isimli vergi beyannamesini süresinde vermemişse kendisine özel usulsüzlük cezası kesilir. Fakat Danıştay bir kararında (onlarca benzer karar var) diyor ki; "Mükellefin işe başladığı tespit edilen tarih esas alınarak, geçmiş dönemleri de kapsayacak şekilde mükellefiyet tesis edilmesi halinde, işe başlama tarihi ile mükellefiyetin tesis edildiği tarih arasındaki dönemlerde elektronik ortamda beyanname verilmesi hukuken ve fiilen mümkün olmadığından dava konusu özel usulsüzlük cezalarını kaldıran Mahkeme kararında hukuka aykırılık görülmemiştir." (Danıştay 4. Daire 2012/6286 E. 2013/462 K.) Burada sorun yaşayan arkadaşların durumu buna benziyor. Hatta aynı.

Bazı vergi inceleme raporlarında "gelirlerine fatura düzenlemediği görüldüğünden, Vergi usul kanunu .... maddesine göre % 10 özel usulsüzlük cezası uygulanması" ifadesi yer almaktadır. Bu ifade son derece hatalıdır. Zaten kişi vergi mükellefi olduğunu bile bilmiyor, haberi yok. Buna rağmen kendisinden fatura kesilmesinin beklenmesi çok mantıksızdır. Bir de şöyle bir tezatlık var: Kişiyi fatura kesmedi diye hizmet ihracındaki KDV istisnasından mahrum edilebiliyor fakat aynı kişiyi fatura kesmedi diye cezalandırılabiliyor. Mükellef zaten mükellef fatura kesmedi diye % 10 (bunu da yanlış hesaplıyorlar) özel usulsüzlük cezasını yedi. Bir de üstüne İKİNCİ BİR CEZA olarak KDV istisnasından faydalandırmamak ceza hukukunun genel ilkelerine aykırıdır. Bir suça 2 TANE CEZA olmaz.
Fatura düzenlememenin cezası vergi usul kanununun 353/1.maddesinde düzenlenmiştir. Hatta buradaki ifadeyi okuduğumuzda bile bu maddenin normal vergi mükelleflerini kapsadığı, sonradan yapılan tespitlerle geçmişe dönük vergi mükellefi yapılan kişileri kapsamadığı görülmektedir. Bununla birlikte, fatura kesmemenin cezası bu iken, mükellefin sırf fatura kesmedi diye daha doğrusu geçmişe ışınlanıp FATURA KESEMEDİ diye tekrar cezalandırılması haksızlıktır. Açıkça vergi mevzuatımızın mantığına, hukuka aykırıdır.

Aynı KDV uygulama genel tebliğinde buna benzer başka bir KDV istisnasında şöyle bir şart getirilmiştir:
İhraç Kaydıyla Teslimlerde Tecil-Terkin Uygulaması
"8.3. Tecil-Terkin Uygulamasından Yararlanacak Satıcılar
Tecil-terkin uygulamasından “imalatçı” vasfını haiz satıcılar yararlanabilir.
İmalatçının;
- Sanayi siciline kayıtlı ve sanayi sicil belgesini haiz olması ... (Bu belgeler sonraki bölümlerde “imalatçı belgesi” olarak anılacaktır.)
Buradaki düzenlemeye göre Maliye Bakanlığı diyor ki; senin sanayi sicil belgen yok ise ihraç kayıtlı teslim yani KDV den istisna olarak fatura düzenleyemezsin. Kabul etmem. Düzenlesen bile ben o KDV yi cezasıyla ve gecikme faiziyle birlikte geri isterim. Fakat Danıştay 9. Dairesi bir kararında; E: 2001/5389 K: 2004/844
"Teslimlerini yurt dışına yaptığı tartışmasız olan yükümlünün salt "sanayi sicil belgesi"nin olmaması nedeniyle yaptığı yurt dışı mal teslimlerinin yurt içi teslim gibi değerlendirilmek suretiyle kabul edilmemesinde isabet görülmemiştir. Sanayi sicil belgesi olmadan yapılan yurt dışı satışların yurt içi satış sayılamıyacağı, KDV iade alacağından mahsup talebinin kabulü gerektiği" şeklide karar vererek, önemli olan hususun fatura, fiş, sanayi sicil belgesi değil, işin gerçekte ihracat olup olmadığıdır.

Yasaya göre de, tebliğe göre de, tebliğdeki örneklere göre de önemli olan hizmetin yurt dışındaki bir müşteri adına yapılmış olması ve hizmetten yurtdışında faydalanılmasıdır.

Hem KDV kanununa hem de yukarıdaki genel tebliğin ilgili bölümüne göre eğer bir mükellef yurt dışına hizmet ihracı yaptığını fatura dışında başka kanıtlarla ispatlayabiliyorsa, o zaman faturayla ispatlamasına gerek kalmaz. Başka ıspatlama araçlarıyla ıspatlanabilen hizmet ihracı için artık fatura ile ispat şartı aranmaz.
Burada esas sorun hizmetin yurt dışındaki bir müşteri için yapılıp yapılmadığıdır?
Hizmetin yurt dışına yapıldığını başka nasıl/ne gibi evraklarla ispatlayabilirim?
1-En basiti müfettişin vergi tekniği raporudur. Hemen hemen bütün vergi tekniği raporlarında (zaten matbu ifadeler yer alıyor) hizmetin yurtdışındaki bir müşteri için yapıldığı ifadesi geçer. Yani idare zaten hizmetin yurt dışındaki bir müşteriye yapıldığını kabul ediyor. Bitti-gitti. Başka delile gerek bile yok.
2-Banka ekstresi/dekontları: Bir vergi mükellefi yaptığı bir hizmetin yurt dışındaki bir müşteri için yapıldığını, banka dekontlarıyla rahatlıkla ispatlayabilir. Para nereden gelmiş? -İrlanda. Hangi banka buna aracılık etmiş? -Citi Bank. Banka dekontunda açıklama kısmında ne yazıyor? Google İreland. Yani İrlanda mukimi Google firması. Bu da bir delildir. Bütün bunlar hizmetin yurt dışındaki bir firmaya yapıldığının önemli birer ispat aracıdır.
3-Ülke raporları: Çoğu arkadaşın elinde yaptıkları yazılımların indirildiği ülkeleri, web sitelerinin görüntülendiği ülkelerle ilgili raporlar bulunmakta. Bunlar da söz konusu hizmetin müşterisinin hangi ülke olduğunu, hizmetin yurt dışındaki müşteriler için yapıldığını, hizmetten yurt dışında faydalanıldığını gösteren delilerdir. Bütün bu deliller, delil niteliği bakımından faturadan daha üstündür.
4-Yazılımların veya web sitelerinin dili: Eğer bir web sitesi veya yazılım/uygulama dili ingilizce/fransızca/çinçe/almanca gibi dillerde ise, bu durum hem müfettiş raporuna hem de rapor eklerine yansımışsa, Ülkemiz malum yabancı dil bilen oranı çok az olduğundan, bu hizmetin müşterisinin yurt dışı olduğu ve hizmetten kesinlikle yurt dışında yararlanıldığı rahatlıkla ispatlanabilir
5-Yazılımların/programların/uygulamaların yüklendiği platformlar: Uygulamalar App veya Google Store larda yayımlanmışsa, bu uygulamalar Google veya Apple firmasına ait olan platformlardır. Dolayısıyla platform yurt dışındaki şirketin ise müşterin de yurt dışındaki Google veya Apple firmalarıdır.

Burada esas sorun şu, ne Maliye Bakanlığı, ne Adalet Bakanlığı, ne Müfettişlikler, ne Mahkemeler, ne hukuk camiası!!! bir karar yazarken veya görüş bildirirken kesinlikle bir de gece gündüz bu işi yapan şu mali müşavirlerden, yeminli mali müşavirlerden bir görüş alalım. Acaba bu adamlar ne diyor? diye hiç sormazlar. Bunu yapmadıkları için de mahkemelerden tuhaf tuhaf kararlar çıkıyor. Allah rızası için bir sorun danışın. Bu işi biz yapıyoruz, biz. Gece-gündüz yapıyoruz. Yıllardır yapıyoruz. Her Allah'ın günü vergi kanunları değiştiği halde yapıyoruz. Yani hukuk hafızamız var. Bir vergi uygulamasının 10 yıl önceki halini bile biliyoruz. Bunu bizden başka hiçbir meslek örgütü bilmez. Bazı uygulamalar kitaptaki gibi olmuyor. Ya da kanuna göre olmuyor. Kanuna uysa, uygulamaya sığmıyor. İnanın bazen vergi mahkemeleri ne yazdığımızı bile anlamıyor. Hayatında fatura görmeyen kişiler, bazı konularda kararlar veriyor. Yazık günah. Geçenlerde bir Danıştay kararı gördüm. E-Defterle ilgili. İnanın % 100 Maliye Bakanlığı aleyhine karar. Hatalı. % 100 hatalı. Mahkemedeki hakimler e-defteri, normal A4 kağıdına yazdırılan, onaysız defter olarak dikkate almışlar, maliye aleyhine karar vermişler. Bilmiyorlar, görmemişler. Eğitimde birisi bu kişilere örneğin bir e-defter budur, diye göstermemiş. E-fatura bu, bu şekilde kesilir, bu şekilde yollanır. bu şekilde imzalanır diye göstermemişler.

Örneğin mali müşavir diyor ki, kişi kayıt dışı gelir elde etti, Vergi müfettişi inceledi. Vergi müfettişi zaten bu kişiden Gelir vergisi ve Cezasını talep ediyor. Bir de ayrıca tutuyor 2. defa Geçici vergi ve geçici vergi vergi ziyaı cezası istiyor. Yani bir suça 2 tane ceza talep ediyorlar. Vergi mahkemesi Anayasa Mahkemesine gidiyor. Bu mali müşavir haklı, bu yasa hükmü iptal edilsin. Anayasa mahkemesi eline alıyor kitabı, maliye haklı, ceza uygulanabilir diyor. Yani vergi mahkemesini de mali müşaviri de haksız buluyor. karar bence % 100 hatalı. Niye çünkü hatalı kararın şöyle sonuçları oluyor:
Bir yerde hata yapılınca, devam eden işlemler de hatalı oluyor. Bir hata başka hataları da meydana getirebiliyor.

Mükellef vergi mahkemesinde gelir vergisi+vergi ziyaı cezası ile geçici vergi+cezası için dava açıyor. Mahkeme kararında geçici vergi aslı zaten silinecek deyip, geçici vergi aslıyla ilgili kısmını reddediyor. Yani aslında geçici verginin aslına boşuna dava açma demek istiyor. Ama bilmiyor ki geçici verginin aslı iptal olmazsa, vergi dairesi bir sonraki yılın 1 Mart'ına kadar gecikme faizi hesaplayıp istiyorlar. Yani sadece cezayı kaldırmakla iş bitmiyor ki. Bir de şöyle düşünün: Geçici vergi ve geçici vergi vergi ziyaı cezasına mükellefler niye dava açıyor ya da açılan dava dilekçelerinde gösteriyorlar. Ne gereği var? Bu vergi zaten gelir vergisinden hesaplanmıyor mu? Hesaplanıyor. Gelir vergisi iptal olunca, geçici vergi ve cezaları da otomatikman iptal olmaz mı? -Olur. İnanın bazen anlamıyorum. Bunların hepsi uygulamayı bilmediklerinden meydana geliyor. Benim görüşüme göre bütün vergi mahkemesi hakimleri en az 3 yıl süreyle ve Adalet Bakanlığı desteğiyle atanacakları herhangi bir mali müşavirlik bürolarında verginin pratikteki uygulamasını öğrenmek üzere zorunlu olarak çalıştırılmalıdır. Yoksa bu sıkıntılar devam eder gider. Düzelmez.
Kenan Gümüş
sn.kenangumus@gmail.com
S.M. Mali Müşavir